רצף זכויות פיצויים

2. רצף זכויות פיצויים 2.1 כללי

סעיף 9(7א)(א)(4) לפקודה עוסק בנושא הקרוי "רצף זכויות פיצויים". הכוונה למי שכתוצאה מעבודה רצופה אצל מספר מעבידים מבקש שהתחשבנות המס לגבי קבלת פיצויים מהמעביד הראשון ממנו הוא פורש תיעשה בתום תקופת העבודה אצל המעביד השני, או השלישי, וכך הלאה. הכל, לפי בחירת העובד שפרש. הפיצויים המגיעים מהמעביד הראשון עוברים לקופת הפיצויים של המעביד השני וכך הלאה, עד למשיכת הכספים מקופת הפיצויים מהמעביד האחרון בתום תקופת רצף זכויות הפיצויים. כזכור, הדיווח לגבי ההכנסה אצל העובד השכיר היא בעת קבלת הכספים, דהיינו, דיווח לפי בסיס מזומן[1].

יש להניח שבמתן אפשרות של רצף זכויות פיצויים מקל המחוקק במעבר ממעביד למעביד ותורם למדיניות ניידות עובדים[2].

למעשה, יש ברצף זכויות פיצויים דחיית התחשבנות המס למועד נוח יותר מבחינת משיכת הכספים משיקולי מס ומשיקולים אחרים. מובן ששיקולי הנזילות עומדים ביסוד ההחלטה האם לבקש רצף זכויות פיצויים. שכן, לצד דחיית ההתחשבנות במס נדחית גם משיכת הכספים.

דחיית ההתחשבנות במס עשויה להועיל לעובד במקרים מסויימים בהם ניתן למנות את המקרים שלהלן:

א. במקרה שלעובד חסרות מספר שנים לגיל פרישה או שעומד לסיים עבודתו מסיבה אחרת (לימודים, סיבות רפואיות, שהייה ממושכת בחוץ-לארץ, אשה עובדת שהפכה לעקרת בית וכיוצא באלה) ולא יהיו לו הכנסות באותה תקופה, יעדיף לדחות את קבלת הפיצויים והתחשבנות המס הכרוכה בכך לאותה תקופה ולבקש במועד קבלת המענק פריסת פיצויים[3].

הדבר נכון לגבי כל אפשרות בה צפויה לעובד הפחתה בהכנסות ועקב כך קטן שיעור המס השולי שלו. עם זאת, יש לוודא שהמשכורת האחרונה לפיה יקבל העובד את סכום הפטור לא תרד אל מתחת לסכום המשכורת אצל המעביד הקודם, או מתחת לתקרת הפטור, הכל לפי הענין, בהנחה שהיקף המשרה לא השתנה.

ב.         הפחתה כללית בשיעורי המס עשויה להועיל למי שדוחה את קבלת ההכנסות באותה תקופה. מובן שבמקרה של העלאה כללית בשיעורי המס עלול הנישום להיפגע מהבחירה ברצף זכויות פיצויים.

ג. דומה שדחיית ההתחשבנות במס לא תגרום להפסד ורק נותנת שהות בידי העובד לכלכל את מעשיו ולמצוא את העיתוי המתאים למשיכת כספים במועד האופטימלי. במקביל ליתרונות שבדחיית המס יש לזכור שרצף זכויות פיצויים כרוך בהשארת כספי הפיצויים במישור ההשקעה של קופות הגמל. אם כך, יש לשקול כלכלית גם את שיעור התשואה הצפוי בקופת הגמל מול אפשרויות השקעה אלטרנטיביות.

ד.         עובד עשוי לפרוש בעתיד, לאחר שסיים את עבודתו אצל המעביד הנוסף ואמור לפתוח עסק, הוא או בת זוגו. אם צפויים לו, או לבת זוגו, הפסדים בתחילת פעילותו, יעדיף שיהיה לו מקור הכנסה ממנו יוכל לקזז הפסדים אלו. לפי סעיף 28(א) לפקודה, רשאי הוא לקזז הפסד השנה מעסק כנגד כל הכנסה חייבת שהיא. אם ייווצרו לו הפסדים באותה שנה בה פרש מעבודתו ובה משך את כספי הפיצויים יוכל לקזזם כנגד החלק החייב במס של הפיצויים[4].

2.2 רצף זכויות בעבודה רצופה אצל מספר מעבידים ]סעיף 9(7א)(א)(4)(א) לפקודה[

עובד הפורש מעבודתו ועומדים לזכותו כספים בקופת גמל לפיצויים, בסכום העולה על סכום הפטור, יחוייב במס על החלק החייב במס גם אם לא משך מהקופה כל סכום, שכן רואים את הסכום העומד לזכותו כאילו נתקבל בידי העובד. אולם, אם בעת פרישתו הודיע למנהל, כי הוא בוחר להשתמש בזכות שניתנה לו בסעיף 9(7א)(א)(4)(א) [להלן - רצף זכויות פיצויים], תחולנה ההוראות כפי שתפורטנה להלן.

בסעיף 9(7א)(א)(4)(א) נקבע:

"(4) (א) עובד שעם פרישתו ממעבידו עמדו לזכותו בקופת גמל לפיצויים או במרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה כספים המיועדים למענק פרישה או שקיבל מענק פרישה, ובעת פרישתו הודיע למנהל כי הוא בוחר בהחלת הוראות פרט זה, לא יראו את הסכומים שהשאיר בקופת גמל כאמור או שהפקיד מיד עם פרישתו במרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה, כאילו נתקבלו בידו, אם תוך שנה מפרישתו החל בעבודה אצל מעביד אחר המשלם בעדו תשלומים לפיצויים למרכיב הפיצויים בקופת גמל כאמור, והכל עד לסכום התקרה; לענין זה -

"מרכיב הפיצויים" - כהגדרתו בחוק הפיקוח על קופות גמל[5];

"סכום התקרה" - סכום השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק, כהגדרתו בסעיף 3(ה3), כשהוא מוכפל במספר שנות העבודה אצל המעביד שממנו פרש העובד, בצירוף הסכום הנדרש לכיסוי התחייבויות אותו מעביד בעבור אותו עובד לפי חוק פיצויי פיטורים, התשכ"ג-1963."

התנאים שחייבים להתמלא בכדי שעובד יוכל לבחור ברצף זכויות פיצויים הם:

1. על העובד להודיע למנהל בעת פרישתו[6] כי הוא בוחר להשתמש בזכות שבסעיף 9(7א)(א)(4) לפקודה.

2. על העובד להשאיר את הסכומים העומדים לזכותו בקופת הפיצויים בקופה, אולם, אם קיבל פיצויים במישרין מאת המעביד, עליו להפקיד את כל הסכומים שקיבל[7] באותה קופת גמל ומיד עם הפרישה.

3. העובד חייב להתחיל לעבוד תוך שנה מיום שפרש ממעבידו הקודם, אצל מעביד חדש, אשר גם הוא יפריש עבורו לפיצויים לאותה קופת גמל.

4. ההוראות הנ"ל יחולו עד סכום התקרה.

הגדרת "סכום התקרה" בסעיף 9(7א)(א)(4)(א):

"סכום התקרה" - סכום השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק, כהגדרתו בסעיף 3(ה3), כשהוא מוכפל במספר שנות העבודה אצל המעביד שממנו פרש העובד, בצירוף הסכום הנדרש לכיסוי התחייבויות אותו מעביד בעבור אותו עובד לפי חוק פיצויי פיטורים, התשכ"ג-1963.

הוראות אלו לא יחולו על מי שפרש והפך לעצמאי. כמו כן לא יחולו ההוראות על מי שעבר למעביד חדש שאינו מפריש עבורו לקופת פיצויים[8].

למרות שנוסח החוק מחייב שההפקדה של המעביד החדש תהיה באותה קופת גמל, מתירים שלטונות המס להעביר את הסכומים שנצברו בקופת הפיצויים של המעביד הקודם לקופת פיצויים של העובד החדש[9].

עובד, שקיבל לידיו בפועל מענק פרישה, רשאי להפקידו בכל קופה שיחפוץ לפי שנאמר: "או שהפקיד מיד עם פרישתו בקופת גמל כזו".

לפיכך, יוכל העובד להפקיד את כספי הפיצויים בקופת הגמל לפיצויים של מעבידו החדש. ההוראה של הפקדה "לאותה קופת גמל" לא תעמוד לו לרועץ.

רצף זכויות כזה, יכול לחזור שוב ושוב באם יחליף העובד שוב את מקום עבודתו וירצה להמשיך ולצבור את זכויות הפיצויים ללא תשלום מס[10], בתנאי שימלא את התנאים דלעיל.

בתשלום מענק פרישה חלות, על המעביד ועל קופת הפיצויים, הוראות בדבר ניכוי מס במקור. בפרט (5) לסעיף 9(7א)(א) לפקודה נקבע שהוראות הניכוי במקור לא יחולו במקרה של עובד שבחר ברצף זכויות פיצויים, אם המשלם קיבל אישור מהמנהל, או ממי שהסמיכו לכך על אי ניכוי מס, בהתייחס למענק הפטור על פי פרט (4).

2.3 חישוב הפטור לאחר שהעובד פרש מהמעביד האחרון

[סעיף9(7א)(א)(4)(ב) לפקודה[

עובד שבחר ברצף זכויות ומילא את הוראות סעיף 9(7א)(א)(4) ולאחר מכן פרש מעבודתו אצל המעביד האחרון (דהיינו, אינו ממשיך לבקש רצף זכויות פיצויים) יחולו עליו הוראות סעיף 9(7א)(א)(4)(ב) שלהלן:

"(ב) נתקיים האמור בפרט-משנה (א), והעובד פרש לאחר מכן מעבודתו אצל מעביד אחר בלי שנתקיימו בו הוראות פרט-משנה (א) (להלן - המעביד האחרון), יחולו לגביו פרטים (1) עד (3) בכפוף להוראות אלה:

(I) תקופות עבודתו אצל המעבידים השונים שכללו פרישות רצופות כאמור בפרט-משנה (א) יצורפו, ויראוהו כאילו עבד במשך כל שנות עבודתו האמורות אצל המעביד האחרון;

(II) הסכומים העומדים לזכותו בקופת הגמל לפיצויים, בעת פרישתו מהמעביד האחרון, שמקורם במענקים בשל פרישות כאמור בפרט-משנה (א), לרבות ריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים עליהם (להלן בפרט זה - רווחים על מענק), ייחשבו כחלק ממענק הפרישה של המעביד האחרון;"

א. כל הסכומים שנצברו בקופה לזכותו של העובד מכל המעבידים, כולל הרווחים שנצברו עליהם, בין שמקורם בתשלומי המעביד, או המעבידים לקופות לפיצויים ובין שמקורם בכספי פיצויים שנתקבלו אצל העובד והופקדו על ידו בקופת גמל לפיצויים, ייחשבו כאילו שולמו על ידי המעביד האחרון.

ב. כשבאים לחשב את חלק המענק הפטור ממס, יש לראות את תקופת העבודה אצל המעביד האחרון כאילו התחילה במועד בו החל את עבודתו אצל המעביד הראשון. לפיכך, סכום הפטור לכל התקופה הזו, לגבי עובד שפרש, יהיה המשכורת האחרונה אצל המעביד האחרון לכל שנת עבודה.

למותר לציין, כי מניין שנות העבודה הוא מיום התחלת עבודתו אצל המעביד הראשון וכלה ביום הפרישה אצל המעביד האחרון, ובלבד שיימנו רק תקופות עבודה בפועל, ולא ייכללו תקופות של הפסקת עבודה.

דוגמא א': דוגמא בסיסית

יעקב עבד אצל מעבידו הראשון מ-1.1.90 ועד 1.1.92. אצל המעביד השני עבד מיום 31.12.92 עד 31.12.02 ואצל המעביד השלישי עבד מיום 1.7.03 עד 1.1.14 ואז התפטר.

בכל מעבר ממעביד למעביד הודיע למנהל שהוא בוחר ברצף זכויות פיצויים והוא עמד בכל הוראות הפקודה.

הנח:

א. משכורתו החודשית האחרונה של יעקב 10,000 ש"ח.

ב. תקרת הפטור לפי סעיף 9(7א)(א) בחודש 1/14 - 12,360 ש"ח.

נדרש: מהו סכום הפטור המגיע בעת התפטרותו מהמעביד השלישי?

פתרון

שנות עבודתו הסתכמו ב-22.50, כדלקמן:

2.00   שנים  =  1.1.90-1.1.92

10.00 שנים  =  31.12.92-31.12.02

10.50 שנים  =  1.7.03-1.1.14

22.50 שנים x

10,000ש"ח

225,000  ש"ח

לפיכך, כל סכום מעל 225,000 ש"ח שנצבר בקופת הפיצויים יחוייב במס. אולם באמצעות פניה למנהל יוכל לקבל פטור מירבי של 278,100 ש"ח לפי התקרה.

(278,100 = 12,360 x 22.50).

הערה: יש לשים לב שחילופי מעבידים נעשו בתוך תקופה של שנה בכל חילוף וחילוף, כנדרש בפרט (4)(א) לסעיף 9(7א). תקופות ההפסקה בעבודה הנ"ל אינן נלקחות בחשבון לחישוב סכום הפטור.

2.4 עובד שבחר ברצף זכויות פיצויים ונפטר ]סעיף 9(7א)(א)(4)(בא) לפקודה[

פיסקה (בא) לסעיף 9(7א)(א)(4) דנה במקרה זה וקובעת לאמור:

"(בא) נתקיים האמור בפרט-משנה (א) והעובד נפטר, יחולו לגביו הוראות פסקת משנה (ב) בכפוף להוראות (I) ו-(II) של פרט-משנה (ב) ובשינויים המחוייבים לפי הענין;"

כלומר, יצורפו תקופות העבודה, מחד, וסכומי הכספים שנצברו בקופת הפיצויים מאידך, אולם חישוב הפטור ייעשה לפי תקרת הפטור המוגדלת לגבי מי שנפטר לפי סעיף 9(7א)(ב) לפקודה.

אין ספק שהמחוקק נתן הקלה משמעותית מבחינת המס למי שביקש רצף זכויות פיצויים ולאחר מכן נפטר. ניתן לראות את העובד כמי שעשה ביטוח חיים ללא תשלום פרמיה, על סכום בגובה המס הנחסך במענק הפטירה.

דוגמא א': עובד שבחר ברצף זכויות פיצויים ונפטר [סעיף 9(7א)(א)(4)(בא) לפקודה]

עובד עבד אצל מעביד א' במשך 20 שנה. משכורתו האחרונה היתה 15,000 ש"ח. הוא ביקש רצף זכויות פיצויים, לגבי מקום עבודה ב', והחל לעבוד שם. בתוך מספר ימים נפטר מהתקף לב. בקופת הפיצויים נצבר סכום של 490,000 ש"ח.

תקרת הפטור היא 12,360 ש"ח לשנת עבודה. במקרה של פטירה תקרת הפטור 24,720 ש"ח לשנת עבודה.

נדרש: חשבו והשוו סכום הפטור במקרים הבאים:

א. העובד הפסיק לעבוד אצל מעביד א' ללא רצף זכויות פיצויים; קיבל מענק פרישה והחל לעבוד לאחר מכן אצל מעביד ב'.

ב. העובד לא קיבל מענק פרישה ממעביד א' משום שבחר ברצף זכויות פיצויים.

פתרון

סכום הפטור

א.         ללא רצף זכויות פיצויים247,200 ש"ח = 20 שנה x 12,360 ש"ח.

ב.         עם רצף זכויות פיצויים               494,400 ש"ח = 20 שנה x 24,720 ש"ח.

כל סכום הפיצויים שנצבר בקופת הפיצויים בסך 490,000 ש"ח יהיה פטור ממס.

2.5 רצף פיצויים כשסכום הפיצויים עולה על התקרה

החל מיום 1.1.08 שונה נוסח סעיף 9(7א)(א)(4) בכך שהמשך התשלום של המעביד אינו עוד לקןפת פיצויים, אלא למרכיב הפיצויים שבקופת גמל לקצבה. מאותו מועד החל המחוקק להגביל את רצף הפיצויים עד סכום התקרה[11]. סכום התקרה הוא הסכום הקבוע בסעיף 3(ה3) לפקודה (שכר ממוצע במשק x 4) כשהוא מוכפל במספר שנות העבודה.

דוגמא א': הגבלת הסדר רצף הפיצויים עד לסכום התקרה

עובד הועסק אצל מעסיק א' 20 שנה ושכרו החודשי האחרון 50,000 ש"ח. מיד עם סיום עבודתו אצל מעביד א' הוא ביקש להחיל רצף פיצויים ותוך שנה החל לעבוד אצל מעסיק ב'. סכום הפיצויים העומד לרשותו הוא 1,000,000 ש"ח. סכום התקרה: 36,356 ש"ח לשנה.

נדרש:

א. לגבי איזה סכום יחול רצף הפיצויים?

ב. מה דינו של סכום שמעל התקרה?

פתרון

א. רצף הפיצויים יחול לגבי הסכום שעד התקרה   727,120 ש"ח = 20 שנה x 36,356

ב. הסכום שמעל התקרה   272,880 = 727,120 - 1,000,000. לגבי סכום זה, 272,880 ש"ח, לא יחול רצף פיצויים והעובד יחוייב לגביו במס.

2.6 משיכת כספים בטרם עת ]סעיף 9(7א)(א)(4)(ג) לפקודה[

סעיף 9(7א)(א)(4)(ג) קובע לאמור:

"(ג) עובד אשר בעת פרישתו כאמור בפרט משנה (א) קיבל חלק ממענק הפרישה שנצטבר לזכותו יהיה חייב במס על הסכום שקיבל".

עובד המושך כספים מקופת גמל לפיצויים ללא הודעה על חזרה בו מרצף זכויות לפיצויים, וללא פרישה מהמעביד האחרון יהיה חייב במס על כל סכום שימשוך. אירוע כזה, דומה למקרה של עובד שעבד רק אצל מעביד אחד ומשך כספים מקופת גמל לפיצויים. גם במקרה כזה, יתחייב העובד במס על כל סכום שימשוך, היות והפטור על פי סעיף 9(7א)(א) יכול לחול רק על קבלת מענק עקב פרישה.

פיסקה (ג) הנ"ל מורה שהעובד לא יוכל לטעון שמשך את הסכום הפטור והותיר בקופת הפיצויים את הסכום החייב במס.

כל עוד טרם חלפו שנתיים מיום שעבר העובד למעביד החדש רשאי הוא לחזור בו ולהתחרט ולמשוך את הכספים לפי הסדר רצף הזכויות כאמור בפיסקה (3). משחלפו שנתיים מיום בחירתו, הרי שאם ימשוך את הכספים יתחייבו אלו במס ללא קבלת כל פטור.

לא ניתן לפצל את המשיכה, למשוך את החלק הפטור ולהשאיר את החלק החייב של המענק כמו ברצף זכויות קיצבה. כך גם לגבי מי שמשך כספים מקופת הפיצויים והפקידם בה שנית. ברם, במידה והעובד מתכנן לצאת ללימודים או לצאת לחופשה בחו"ל לאחר פרישתו מן המעביד האחרון יעדיף הוא לבקש רצף זכויות פיצויים, כיוון שאז המס שישולם על כספים אלה יהיה נמוך יותר מאשר מס שישולם בשנים אחרות.

אם כך, השיקולים בבקשת רצף זכויות פיצויים קשורים באמצעים הכספיים הנתונים לעובד מול הדרישות הכספיות העומדות לפניו. השארת הכספים בקופת הפיצויים החדשה, במסגרת רצף זכויות פיצויים, תגרום לכספים בקופת הפיצויים, לאחר שנתיים מבקשת רצף זכויות, להיות לא נזילים, אלא אם כן יפרוש בטרם עת מהמעביד החדש.

2.7 עובד שחזר בו מבחירת רצף זכויות פיצויים ]סעיף 9(7א)(א)(4)(ד) לפקודה[

סעיף 9(7א)(א)(4)(ד) קובע:

"(ד) עובד שבחר בהחלת הוראות פרט זה רשאי לחזור בו מבחירתו תוך שנתיים, ואם חזר בו כאמור יראו את הרווחים על המענק כחלק מהמענק; ולענין הפטור - תהיה משכורתו האחרונה משכורתו כפי שהיתה בעת פרישתו כשהיא מוגדלת בשיעור עליית מדד המחירים לצרכן בתקופה מפרישתו ועד חזרתו מבחירתו, ותקרת הפטור תהיה כפי שהיתה בעת חזרתו מבחירתו, אולם תקופת עבודתו לאחר פרישתו מהמעביד האחרון לא תובא בחשבון; בכפוף לאמור, כל סכום שמשך מקופת גמל לפיצויים לפני פרישתו מהמעביד האחרון, ושמקורו במענקי פרישה כאמור בפרט-משנה (א) והרווחים עליהם - חייבים במס;"

עובד שבחר ברצף זכויות לפיצויים רשאי לחזור בו מבחירתו תוך שנתיים מיום שבחר ברצף זכויות פיצויים. הכוונה היא לחזרה תוך שנתיים מבחירתו האחרונה ברצף זכויות פיצויים אצל המעביד האחרון. לפיכך, עובד שעבר לעבוד אצל מעביד ב' ולאחר שנה החל לעבוד אצל מעביד ג' ובחר בכל מעבר ברצף זכויות פיצויים יוכל לחזור בו תוך שנתיים מבקשתו השניה והפיצויים יחושבו לפי משכורתו החדשית האחרונה שקיבל ממעביד ב'.

לגבי עובד שחזר בו יחולו הוראות אלה:

א. יש לראות את כל הכספים שמקורם במענק הפרישה של המעבידים הקודמים[12] לרבות רווחים מיום הבחירה ברצף הזכויות ועד למועד שחזר בו כחלק מהמענק.

ב. יינתן לעובד פטור על פי סעיף 9(7א)(א)(1) דהיינו, משכורת חודש לכל שנת עבודה ואם משכורת החודש האחרון נמוכה מהסכום הקבוע בסעיף 9(7א)(א)(2) רשאי העובד לפנות למנהל להגדלת הפטור.

ג.  לענין חישוב הפטור - משכורת חודש - תהיה משכורתו האחרונה, כפי שהיתה אצל המעביד האחרון ממנו הוא פרש, מתואמת בשיעור עליית מדד המחירים לצרכן בתקופה מיום שפרש מהמעביד האחרון ועד ליום שבו הודיע לנציב, כי חזר בו מהבחירה לרצף זכויות. ובלבד, שהמשכורת המתואמת למדד לא תעלה על תקרת הפטור שבסעיף 9(7א)(א)(2), כפי שפורסמה ביום שחזר בו.

ד. מנין השנים לענין חישוב הפטור יהיה מספר השנים שעבד אצל כל המעבידים הקודמים, למעט תקופות של הפסקות בעבודה בין מעביד למעביד. תקופת העבודה אצל המעביד הנוכחי לא תילקח בחשבון.

ה. סכומים שהעובד ימשוך מהקופה לפני פרישתו מהמעביד האחרון, אשר מקורם במענקי פרישה בגין מעבידים קודמים, ללא חזרה מבחירת רצף זכויות פיצויים יהיו חייבים במס [סעיף 9(7א)(א)(4)(ד) סיפא].

ו.  מי שביקש רצף זכויות לא יוכל לחזור בו לאחר שנתיים מתאריך פרישתו מהמעביד הקודם.

דוגמא א': עובד שחזר בו מבחירת רצף זכויות פיצויים [סעיף 9(7א)(א)(4)(ד) לפקודה]

עובד שבחר ברצף זכויות לפיצויים עבד אצל 5 מעבידים. אצל ארבעת הראשונים עבד באופן מצטבר 20 שנה. כעבור שנה וחצי מסיום עבודתו אצל המעביד הרביעי חזר בו מהבחירה לרצף זכויות פיצויים.

נתונים נוספים

1. משכורתו האחרונה אצל המעביד הרביעי היתה        10,000 ש"ח

2. תקרת הפטור ביום שחזר בו                                 12,360 ש"ח

3. שיעור עליית המדד בתקופה מיום שפרש מהמעביד הרביעי ועד היום שבו הודיע לנציב כי חזר מרצף זכויות פיצויים - 20%.

4. בקופת הפיצויים נצברו כספים כדלקמן (בש"ח):

נדרש: חשב את סכום הפטור של מענק הפרישה.

פתרון

א. משכורת מתואמת לענין חישוב הפטור  12,000 = 1.2 x 10,000

סכום זה נמוך מתקרת הפטור                12,360 > 12,000

ב. סכום הפטור  240,000 = 20 שנה x 12,000

ג. המענק שיילקח בחשבון הוא    300,000

פחות: הסכום הפטור               240,000

החלק החייב במס של המענק   60,000

ד. ניתן לבקש פטור נוסף עד סכום תקרת הפטור, שכן 12,000 < 12,360. כלומר, המענק הפטור יהיה 247,200 [247,200 = 20 x 12,360].

הערות

1.         מיהו המעביד האחרון?

המעביד האחרון הוא המעביד האחרון שבו לא נתקיימו ההוראות לדחיית ההתחשבנות במס, בין בשל היעדר בקשה ובין בשל חזרה מבקשה. אי לכך, יש לראות במעביד שלפני האחרון (במעביד שלפני בקשת החזרה מרצף הפיצויים) כמעביד האחרון.

פיסקה (ד) מדברת על כך ש"תקופת עבודתו לאחר פרישתו מהמעביד האחרון לא תובא בחשבון". אין זאת, כי אם התקופה אצל המעביד שאצלו הוא עדיין ממשיך לעבוד (אולי תקופה ארוכה), היא זו שלא תילקח בחשבון. כלומר, המעביד האחרון הינו זה שממנו פרש ואשר קדם למעביד שבתקופת עבודתו אצלו חזר בו מבחירה.

2.         הסכום שנצבר אצל המעביד החמישי

את הסכום שנצבר בגין המעביד החמישי אין לצרף לחישוב והעובד ממילא אינו נוטלו.

3.         פרישה מהמעביד החמישי

כאשר העובד יפרוש מהמעביד החמישי יחושב סכום הפיצויים לפי הסכום שנצבר אצלו והפטור שיינתן יקיף את תקופת העבודה אצל המעביד החמישי.

4.         מיצוי תקרת הפטור מהמנהל

ניתן לבקש פטור נוסף מהמנהל בהתאם לסעיף 9(7א)(א)(1) לפקודה עד סכום תקרת הפטור שכן 12,000 < 12,360.

2.8 עובד שבחר ברצף זכויות פיצויים ולא מצא מעביד חדש תוך שנה מעת פרישתו מהמעביד הקודם

המחוקק לא קבע במפורש מה דינו של עובד שבחר ברצף זכויות לפיצויים, השאיר את הכספים בקופה לפיצויים ולא מצא מעביד תוך שנה מיום שפרש מהמעביד הקודם. יש להניח שבמקרה כזה ינהגו שלטונות המס בעובד, כמי שחזר בו תוך שנתיים מרצף זכויות לפיצויים. לפיכך, יעניקו לעובד פטור לפי משכורת אחרונה שהיתה אצל המעביד האחרון כשהיא מתואמת לשיעור עליית מדד המחירים לצרכן מיום שבחר ברצף זכויות ועד תום השנה מיום שפרש מהמעביד האחרון. אם לא ימשוך את הכספים גם לאחר תום השנה, ספק אם יקבל הגנה נוספת לתקופה שמתום השנה ואילך.

2.9 פטור מניכוי במקור ]סעיף 9(7א)(א)(5) לפקודה[

סעיף 9(7א)(א)(5) לפקודה קובע לאמור:

"(5) על אף האמור בסעיף 164, יהא מי שמשלם מענק פרישה הפטור על פי פרט (4) פטור מחובת ניכוי המס, ובלבד שקיבל על כך אישור מהמנהל או ממי שהמנהל הסמיך לכך".

סעיף 9(7א)(א)(5) לפקודה פוטר את משלם מענק הפרישה מחובת ניכוי מס במקור. זאת, בין שזה המעביד ובין שזו קופת הפיצויים, אם מעבירים את סכום מענק הפרישה לקופת הפיצויים של המעביד החדש לגבי מי שמתקיימים אצלו התנאים לקבלת רצף זכויות פיצויים. הפטור יחול אם קיבלו אישור על כך מהמנהל או ממי שהואצלה לו סמכות המנהל.

הוראה זו כרוכה בהליך של קבלת רצף זכויות פיצויים המחייבת מסירת הודעה למנהל בעת הפרישה. ההודעה תלווה בטופס 161 לגבי המעביד הקודם. קבלת אישור מהמנהל בדרך של פטור מניכוי מס במקור הוא למעשה אישור ההליך כולו. מובן שהפטור מניכוי מתייחס הן לחלק הפטור והן לחלק החייב של הפיצויים.

2.10 שילוב רצף זכויות פיצויים, קיזוז הפסדים ופריסת פיצויים

תכניות להקמת עסק בו צפויים להיות הפסדים או תכניות ליציאה ללימודים בעתיד, או כיוצא באלה, עשויות להשפיע על החלטת העובד לדרוש רצף זכויות פיצויים.

במועד פרישת העובד מעבודתו אצל המעביד האחרון רשאי הוא לבקש מהמנהל פריסת פיצויים.

תחזיות שונות לגבי סכום ההפסדים הצפוי ישפיעו על החלטת העובד האם לדרוש פריסת פיצויים, אם לאו.

בהתאם לסעיף 8(ג)(3) לפקודה רשאי המנהל, אם נתבקש לכך, להתיר לנישום פריסת פיצויים עד 6 שנים בחלקים שנתיים שווים. זאת, לפי שנת פריסה אחת לכל 4 שנות עבודה.

התפלגות ההפסדים הצפויה בעסק וכן מספר השנים שעתיד העובד ללמוד, לשבות ממלאכה וכיוצא באלה, יקבעו את מספר שנות הפריסה הרצויות מבחינת העובד. לדוגמא: עובד המתחיל ללמוד לתואר A.B באוניברסיטה במשך 3 שנים, ידרוש פריסת פיצויים לשלוש שנים. דוגמא אחרת: עובד שעתיד לקבל קצבה חודשית רק כעבור ארבע שנים לאחר פרישתו, ידרוש פריסת פיצויים במשך 4 שנים שקדמו למועד קבלת הקצבה.

2.11 נספח: נוסח סעיף 9(7א)(א)(4) לפקודה - רצף פיצויים

"(4) (א) עובד שעם פרישתו ממעבידו עמדו לזכותו בקופת גמל לפיצויים או במרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה כספים המיועדים למענק פרישה או שקיבל מענק פרישה, ובעת פרישתו הודיע למנהל כי הוא בוחר בהחלת הוראות פרט זה, לא יראו את הסכומים שהשאיר בקופת גמל כאמור או שהפקיד מיד עם פרישתו במרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה, כאילו נתקבלו בידו, אם תוך שנה מפרישתו החל בעבודה אצל מעביד אחר המשלם בעדו תשלומים לפיצויים למרכיב הפיצויים בקופת גמל כאמור, והכל עד לסכום התקרה; לענין זה -

"מרכיב הפיצויים" - כהגדרתו בחוק הפיקוח על קופות גמל;

"סכום התקרה" - סכום השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק, כהגדרתו בסעיף 3(ה3), כשהוא מוכפל במספר שנות העבודה אצל המעביד שממנו פרש העובד, בצירוף הסכום הנדרש לכיסוי התחייבויות אותו מעביד בעבור אותו עובד לפי חוק פיצויי פיטורים, התשכ"ג-1963.

(ב) נתקיים האמור בפרט-משנה (א), והעובד פרש לאחר מכן מעבודתו אצל מעביד אחר בלי שנתקיימו בו הוראות פרט-משנה (א) (להלן - המעביד האחרון), יחולו לגביו פרטים (1) עד (3) בכפוף להוראות אלה:

(I) תקופות עבודתו אצל המעבידים השונים שכללו פרישות רצופות כאמור בפרט-משנה (א) יצורפו, ויראוהו כאילו עבד במשך כל שנות עבודתו האמורות אצל המעביד האחרון;

(II) הסכומים העומדים לזכותו בקופת הגמל לפיצויים, בעת פרישתו מהמעביד האחרון, שמקורם במענקים בשל פרישות כאמור בפרט-משנה (א), לרבות ריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים עליהם (להלן בפרט זה - רווחים על מענק), ייחשבו כחלק ממענק הפרישה של המעביד האחרון;

(בא) נתקיים האמור בפרט-משנה (א) והעובד נפטר, יחולו לגביו הוראות פסקת משנה (ב) בכפוף להוראות ((I ו(II)- של פרט-משנה (ב) ובשינויים המחויבים לפי הענין;

(ג) עובד אשר בעת פרישתו כאמור בפרט-משנה (א) קיבל חלק ממענק הפרישה שנצטבר לזכותו יהיה חייב במס על הסכום שקיבל;

(ד) עובד שבחר בהחלת הוראות פרט זה רשאי לחזור בו מבחירתו תוך שנתיים, ואם חזר בו כאמור יראו את הרווחים על המענק כחלק מהמענק; ולעניין הפטור - תהיה משכורתו האחרונה משכורתו כפי שהיתה בעת פרישתו כשהיא מוגדלת בשיעור עליית מדד המחירים לצרכן בתקופה מפרישתו ועד חזרתו מבחירתו, ותקרת הפטור תהיה כפי שהיתה בעת חזרתו מבחירתו, אולם תקופת עבודתו לאחר פרישתו מהמעביד האחרון לא תובא בחשבון; בכפוף לאמור, כל סכום שמשך מקופת גמל לפיצויים או ממרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה לפני פרישתו מהמעביד האחרון, ושמקורו במענקי פרישה כאמור בפרט-משנה (א) והרווחים עליהם - חייבים במס;"

[1] ע"א 833/87 יורשי רג'א עודה נ' פ"ש נצרת (20.8.90), האתר המשפטי מסטקס.

[2] בס"ח 860 תשל"ז, 31.3.77 ,194 נכנס לתוקף תיקון 25 לפקודה הכולל את סעיף 9(7א)(א)(4) לפקודה. לא פורסמו הצעת חוק ודברי הסבר לסעיף זה. אם כך, המדיניות בדבר ניידות עובדים, היא מסקנה ממהות ההוראה בחוק ואינה מופיעה בדברי הסבר להצעת החוק.

[3] פריסת פיצויים הינה חלוקת החלק החייב של פיצויי הפיטורים על פני מספר שנים, כאילו הפיצויים נצמחו באותן שנים. הפריסה נעשית, בהתאם לסעיף 8(ג)(3) לפקודה, לפי בקשת הנישום או יורשיו מהמנהל לשנות המס הבאות, או אחורנית, או חלקן קדימה וחלקן אחורנית. לפי כללי רשות המסים, על כל 4 שנות עבודה מגיעה שנת פריסה אחת. לדוגמא, למי שפרש לאחר 20 שנה מגיעות 5 שנות פריסה. אחת משנות הפריסה נופלת לשנת הפרישה, כך שבדוגמא הנ"ל הפריסה תהיה אפקטיבית ל-5 שנות מס רק אם הפיצויים נפלו לתחילת שנה ריקה מהכנסות. הנישום יבקש בדרך כלל פריסת פיצויים קדימה. ניכוי המס במקור לכל תקופת הפריסה נעשה מיידית. אם נוכה מס נמוך מהמס המגיע הסופי, ישלים אותו הנישום באמצעות דו"ח על ההכנסה שיגיש באופן נומינלי (ללא הפרשי הצמדה וריבית). יתרון המס בפריסה, הוא חלוקת החלק החייב של הפיצויים, לחלקים הנופלים בתוך שנות מס ריקות מהכנסה, בה ניתן לנצל את נקודות הזיכוי, זיכויים וניכויים וכן דרגות המס מתחילתן, בכל שנה בנפרד.

[4] העובד יוכל לכוון את עיתוי הפרישה לתחילת שנת המס בכדי לקזז עד כמה שיותר את הפסדי העסק כנגד פיצויי הפיטורים, וזאת כיוון שהפסדים אלו לא ניתן יהיה לקזזם כנגד פיצויי פרישה או כל הכנסה אחרת שאינה מעסק או משלח יד בשנים הבאות. (פרט להכנסה לפי סעיף 2(2) לפקודה, לפי סעיף 28(ב) סיפא).

[5] ההגדרה בסעיף 1 לחוק הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל), התשס"ה-2005 (להלן - חוק הפיקוח על קופות גמל) קובעת:

"'מרכיב הפיצויים' - המרכיב בחשבון קופת גמל של תשלומים בעבור פיצויים, כמשמעותו לפי סעיף 21".

סעיף 21 לחוק הפיקוח על קופות גמל קובע:

"21. מרכיבי חשבון קופת גמל

השר רשאי לקבוע הוראות לענין חלוקת חשבון קופת גמל למרכיבים לפי תשלומי המעביד, תשלומי העובד ותשלומים עבור פיצויים ולענין קופת גמל מרכזית - לפי תשלומי עמית-מעביד בעד כל אחד מעובדיו, והוראות לענין ניהול כל אחד מהמרכיבים האמורים, לרבות הוראות לענין ייחוס רווחים והוצאות בחשבון קופת הגמל לכל אחד מהמרכיבים וניכוי תשלומים מהם."

[6] רשות המסים מתירה להודיע זאת גם באיחור קל.

[7] באם לא ישאיר או לא יפקיד את מלוא הסכומים כאמור, החלק שימשוך או ישאיר בידו, יתחייב במס ללא כל פטור ולא תיפגע זכותו לרצף זכויות וזאת על פי 9(7א)(א)(4)(ג) לפקודה שלהלן:

"(ג) עובד אשר בעת פרישתו כאמור בפרטי-משנה (א) קיבל חלק ממענק הפרישה שנצטבר לזכותו יהיה חייב במס על הסכום שקיבל".

[8] החל משנת 2008, שבה הוחל צו הרחבה על חסכון פנסיוני במשק על כלל העובדים, הכולל גם מרכיב פיצויים, התנאי  של הפרשת המעסיק לקופת פיצויים מתקיים ממילא.

[9] ראו חבק מס הכנסה, עמוד ג-23 פיסקה 7.1(ב).

[10] בגין החלק החייב במס, דהיינו, מעבר לפטור בסעיף 9(7א) לפקודה.

[11] תיקון 173 לפקודה - ס"ח 2220 התש"ע 31.12.09, 296.

[12] אין לכלול כספים שהופקדו על ידי המעביד האחרון היות והעובד טרם פרש, ורק כאשר לא פרש יש משמעות לסעיף 9(7א)(א)(4)(ד).

הרשמה לקבלת חומרים מקצועיים ישירות למייל לחץ כאן