הַכְנָסָה מְעֲבוֹדָה, מִיסּוּי

הַכְנָסָה מְעֲבוֹדָה, מִיסּוּי

ד"ר איתמר כוכבי עורך דין, רואה חשבון וכלכלן

הטכניון – הפקולטה להנדסת תעשייה וניהול, מרצה בקורסים "חשבונאות ניהולית מתקדמת" ו"בקרת עלויות".

מרצה מצטיין טכניוני – הצטיינות יתירה בהוראה לשנת תשע"ה סמסטר חורף.

מרצה מצטיין טכניוני – ראוי לשבח בהוראה לשנת התשע"ו.

אוניברסיטת חיפה – הפקולטה לניהול – מנהל עסקים, מרצה בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות" לתואר MBA.

מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.

ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה Dr. Faculty of Law, University of Haifa.

שיעורי מבוא – שכר ותגמולים – חשבונאי, משפטי, מיסויי

מבוא – עקרונות החשבונאות – חשבונאות פיננסית – בקרת עלויות

מוּשָּׂגִים בְּדִינֵי הַמַּס

מִסִּים

תשלום חובה על פי חוק, אותו גובה, בכפייה, רשות ציבורית (ממשלה, עירייה או רשות מקומית), לצורך מימון פעילותם. השלטון במדינה גובה מאזרחים ומתושבים מסים לפי חוק, שלא בעבור שירות מוגדר אשר ניתן למשלם המס.

מִיסּוּי - הטלת תשלומי חובה על פרטים וארגונים על ידי הממשלה או על ידי רשויות מקומיות אשר הינם סך המשאבים אותם נוטלת הממשלה מהציבור.

תשלום לשלטונות הנגבה מתושבים ומאזרחים לצורך מימון פעולות השלטון.

הַכְנָסָה

סכום כסף עבור עבודה, מתנה, מלגה ועוד. הכנסה הינה זרם הכספים המועברים לגורם כלשהו בתקופה נתונה, בתמורה עבור:

עבודה שבוצעה (שכר, משכורת);

דמי שירות שניתן (שכר טרחה, רווחים);

בעלות על נכסים (שכר דירה, ריבית, דיבידנדים);

לעתים תקבולים בלא תמורה ישירה (מתנות, מענקים, ירושות, קצבאות, מסים). סכום הכסף או שווה כסף אשר נתקבל בתקופת חשבון מסוימת, בגין פעילות כלכלית כלשהי. השימוש במושג הכנסה מופיע לעיתים כמונח המתאר פדיון, או מחזור ולעיתים במשמעות רווח.

עֲבוֹדָה

העבודה הינה כל פעולה או עשיית מלאכה של הפעלת כוחות גופניים ונפשיים, לשם עשיית או יצירת מוצר או שירות בעלי ערך חברתי או כלכלי כלשהו. העבודה הינה ההון האנושי, שהינו אחד מגורמי הייצור (בנוסף להון וקרקע), המהווה מאמץ משותף, הדורש ריכוז ומאמץ והבא לקיים את החברה ולספק את צרכיה, בעיקר החומריים. עבודה הינה תחום עיסוק; מקצוע; או תפקיד, המוגדרת כנכס אנושי, אשר לעיתים נקראת "עמל" והמבצעים אותה נקראים עובד, פועל.

הַכְנָסָה מְעֲבוֹדָה

פקודת מס הכנסה אינה מגדירה מהי הכנסת עבודה, אולם ניתן לקבוע כי הכנסת עבודה הינה הכנסה הנובעת מקיום יחסי עובד-מעביד והיא משולמת עקב קיום יחסי עובד מעביד. במסגרת ההגדרה נכללים כל רכיבי השכר.

מעביד, מעסיק – מוגדרים בפקודת מס הכנסה (להלן תיקרא: "הפקודה"), בזו הלשון:

"מעביד", "מעסיק" – מי שמעסיק אדם במסגרת יחסי עבודה;

סעיף' 2(2) לפקודה עוסק בהכנסה מעבודה, כדלהלן:

מקורות הכנסה

2. מס הכנסה יהא משתלם, בכפוף להוראות פקודה זו, לכל שנת מס, בשיעורים המפורטים להלן, על הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל ועל הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל, ממקורות אלה:

עסק ומשלח יד

(1)......

עבודה

(2) (א) השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו; תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד לרשותו של העובד; והכל - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו;

מן האמור בסעיף לעיל עולה, כי "הכנסת עבודה" יכול שתהיה משולמת, בכסף או בשווה כסף, אם ניתנה לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנה לאחר לטובתו ואשר כוללת את המרכיבים הבאים:

1. שכר עבודה – תשלום שמקבל עובד תמורת עבודתו, הכולל את שכר היסוד והתנאים הסוציאליים. שכר העבודה כולל הטבות ותשלומים בגין שעות נוספות, חגים, פרמיות, בונוסים וכן תשלומים נלווים אחרים המגיעים לעובד עקב עבודתו ובמשך עבודתו.

2. טובת הנאה – תמורה כספית או חומרית אשר אינה ניתנת כתגמול ישיר על עבודה או שירות, אלא כתוצר לוואי שלו או כבונוס בגין: שירות, רווח או יתרון אחר הנובע מההוצאה שנעשתה.

3. קצובה – תשלום קצוב המוענק לעובד על ידי מעביד לשם כיסוי הוצאות מסוימות של העובד על מנת לפצותו על הוצאות אלה, כגון: הוצאות נסיעה, קצובת אש"ל, ספרים, קצובת ביגוד, הבראה ונופש וכדומה.

4. החזר הוצאות – החזרת תשלומי הוצאות שהיו לעובד למען מעבידו שהעובד זכאי לקבלם בחזרה. כך למשל: החזר הוצאות אש"ל, אשר מטרתו לפצות את העובד על סכומים שנדרש העובד להוציא עבור אוכל, שתיה, לינה בעקבות עבודתו ובמסגרתה. כמו כן, תשלומי הוצאות שהיו לעובד עבור מעבידו, כגון: הוצאות נסיעה ממקום העבודה ללקוח, רכישת כלי עבודה על ידי העובד ועוד. מדובר בהוצאה שהמעביד היה אמור לממן, אולם בשל סיבה כזו או אחרת העובד מימן הוצאה זו מכיסו, והמעביד מחזיר לו את ההוצאה אשר שולמה על ידי העובד. כמו כן, הוצאות שלא נעשו ישירות למען המעביד, אך המעביד נהנה מהן ולכן המעביד משתתף בהן בהתאם להסכם העבודה, דוגמה לכך היא ההוצאה של העובד להחזקת טלפון, שהמעביד משתתף בה, על מנת שהעובד יהיה זמין למקום עבודתו ולמעבידו.

5. שווי שימוש ברכב – שווי השימוש ברכב הינו סכום שנזקף להכנסתו של עובד שקיבל רכב ממעבידו, המהווה שווי כספי של טובת ההנאה הגלומה בשימוש הפרטי ברכב. מכאן כי שווי שימוש ברכב משקף את הערך שמייחסת רשות המסים להטבה זו והמיסים החלים על העובד מחושבים כאילו משכורתו כללה סכום ברוטו, כששווי הרכב שנזקף, מתווסף להכנסתו. באופן זה העובד משלם למדינה, את הכסף שהיא הייתה אמורה לקבל אם העובד היה מחזיק את המכונית בבעלותו ועל חשבונו, באופן פרטי, ולא באמצעות המעביד.

על מנת לקבוע שההכנסה שבפנינו הינה "הכנסת עבודה", יש לבחון האם ההכנסה הינה בשל יחסים המאפיינים יחסי עובד מעביד כפי שנקבעו בפסיקה.

היסודות העיקריים הדרושים לקבוע כי לפנינו, "הכנסה מעבודה", הינם:

מבחני העל לקיום יחסי עובד מעביד אשר הינם: מבחן המרות והשליטה – מבחן הפיקוח, מבחן השרות או הקשר האישי ומבחן ההשתלבות.

מבחני העזר לקיום יחסי עובד מעביד אשר הינם: מבחן הסיכון הכלכלי, מבחן הכלים, מבחן התגמול החודשי, מבחן הסוציאליות.

המונח "הכנסת עבודה" הוגדר, בסע' 17 ו-18, לפסק הדין בבית המשפט העליון, (ע"א 2640/11 פקיד שומה חיפה נ' חיים ניסים), בזו הלשון:

17. המענקים שניתנו לעובדים הם אפוא תשלומים שניתנו לעובדים מידי מעבידם, במהלך יחסי העבודה, בעקבות אירוע חד-פעמי וחריג של פיצול החברה והפרטתה. תשלומים ממעביד לעובד במהלך יחסי העבודה נכנסים, ככלל, להגדרה הרחבה המופיעה בסעיף 2(2) לפקודה ל"הכנסת עבודה":

עבודה

2(2). (א) השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו; תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד לרשותו של העובד; והכל – בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו (ההדגשות הוספו).

הגדרה רחבה זו תוארה בפסיקתו של בית משפט זה כך:

"סבור אני, כי אכן כוונתו של המחוקק בסעיף 2(2)(א) לפקודה אינה אלא לתפוש ברשת המס כל הכנסה של עובד, יהיו אופיה או צורתה אשר יהיו, ובלבד שניתנה לו בתוקף יחסים של עובד ומעביד.

אין לייחס למחוקק כוונה להטיל מס על כספים, מתנות, תמיכה מתמשכת וכיוצא באלה הטבות, הניתנות על ידי מעביד לעובדו, בלא כל קשר ליחסי העבודה שביניהם... תרגומו המעשי של עיקרון זה חייב להיעשות בזהירות, תוך שהנטל הוא על שכמו של העובד להראות, שכספים שקיבל ממעבידו מנותקים כליל מיחסי העבודה שביניהם. זהירות זו דרושה, כמובן, כדי למנוע פתח נרחב לעקיפת מס" (ע"א 254/87 סלפותי נ' פקיד השומה נצרת, פ"ד מד(1) 714, 718 (1990) (להלן: פרשת סלפותי)).

אכן, "הכנסה מעבודה החייבת במס נוסחה באופן רחב וברשתה נלכדות, בין היתר, טובות הנאה הניתנות לעובד ממעבידו, בכסף או בשווה כסף, ובכללן אופציות. ניסוח רחב זה נועד למנוע שחיקה של בסיס המס בדרך של הענקת הטבות בעין לעובד כתחליף למזומנים" (דברי חברתי השופטת א' חיות ב-ע"א 7034/99 פקיד שומה כפר-סבא נ' דר, פ"ד נח(4) 913, 921 (2004)). גם מלומדים שונים שתהו על קנקנה של ההגדרה בסעיף 2(2) לפקודה סברו כי היא הגדרה רחבה. כך, למשל, גורס המלומד נמדר בנוגע ללשונו של סעיף 2(2) לפקודה כי "מילים אלו יש בהן כדי להצדיק את גישת בתי המשפט שהחליטו כי יראו כל טובת הנאה הניתנת לעובד ממעבידו כנובעת מיחסי העבודה, אלא אם כן הוכח על ידי הנישום כי היא ניתנה במנותק מקשרי העבודה... ההלכה כיום תהיה שכל טובת הנאה לעובד, בין אם ניתן לאומדה בקלות ובין אם לאו, בין אם היא טפלה ובין אם היא בעלת ערך ממשי, תיכלל במילים 'כל טובת הנאה' ותתחייב במס כהכנסת עבודה" (נמדר, בעמ' 124; ההדגשה הוספה).

להרחבה בנושא ראו מאמרי: ד"ר איתמר כוכבי

1. הכנסה מעסק, מיסוי

2. משלח יד כהכנסה, מיסוי

על כל אלה ועוד, תוכלו לשאול, עם יצירת הקשר עמנו למשרדנו, על פי הפרטים:

קריית הממשלה פל ים 7, חיפה, פל': 5443671- 050 טל: 8621350- 04,

פקס: 8621349- 04, e-mail: cpa-adv-itamar@bezeqint.net

הערה: המידע המוצג במאמר הינו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים. רק הוראות החוק, הפסיקה או הוראות המוסד המטפל, מחייבות וקובעות. בכל מקרה בו נכתב לשון זכר הכוונה גם ללשון נקבה, וכן להיפך, אלא אם נאמר במפורש אחרת.

הכותב: ד"ר איתמר כוכבי, הינו מרצה בפקולטה הנדסת תעשייה וניהול בטכניון בחיפה כ-20 שנה, בקורסים חשבונאות ניהולית מתקדמת ובקרת עלויות. כמו כן, מרצה באוניברסיטת חיפה, בפקולטה לניהול – מנהל עסקים, לתואר MBA, בקורס "עקרונות החשבונאות".

ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה. Dr. Faculty of Law, University of Haifa, ISRAEL.

במקצועו רואה חשבון וכלכלן (כ-23 שנה), וכן עורך דין. בעל משרד עריכת דין (רואה חשבון), בקריית הממשלה בחיפה. תחום התמחותו דיני מיסים, משפט מסחרי ודיני עבודה.

מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.

מיקום המשרד: קריית הממשלה פל ים 7, חיפה, טל: 8621350- 04, פקס: 8621349- 04, פל': 5443671- 050

e-mail: cpa-adv-itamar@bezeqint.net